Eine schlechte Nachricht bei Gebäudesanierung: Anschaffungsnahe Herstellungskosten anstelle Sofortabzug

Der BFH hat mit drei Urteilen vom 14. Juni 2016 IX R 25/14, IX R 15/15 und IX R 22/15 den Begriff der „Instandsetzungs- und Modernisierungsmaßnahmen“ in § 6 Abs. 1 Nr. 1a des EStG für die Fälle konkretisiert, in denen in zeitlicher Nähe zur Anschaffung neben sonstigen Sanierungsmaßnahmen reine Schönheitsreparaturen durchgeführt werden.

Der BFH bezieht auch diese Aufwendungen in die anschaffungsnahen Herstellungskosten ein, so dass insoweit kein sofortiger Werbungskostenabzug möglich ist.

In den Streitfällen hatten die Kläger Immobilienobjekte erworben und in zeitlicher Nähe zur Anschaffung umgestaltet, renoviert und instandgesetzt, um sie anschließend zu vermieten.

Dabei wurden z.B. Wände eingezogen, Bäder erneuert, Fenster ausgetauscht und energetische Verbesserungsmaßnahmen sowie Schönheitsreparaturen durchgeführt. Die Kläger machten sofort abziehbare Werbungskosten geltend.

Da die gesamten Nettokosten der Renovierungen jeweils 15 % der Anschaffungskosten des Gebäudes überstiegen, ging das Finanzamt gemäß § 6 Abs. 1 Nr. 1a EStG von sog. „anschaffungsnahen“ Herstellungskosten aus, die nur im Wege der AfA über die Nutzungsdauer des Gebäudes verteilt steuerlich geltend gemacht werden können.

Nach dieser Vorschrift gehören die Aufwendungen für Instandsetzungs- und Modernisierungsmaßnahmen zu den Herstellungskosten eines Gebäudes, wenn diese innerhalb von drei Jahren nach dessen Anschaffung durchgeführt werden und wenn die Nettokosten (ohne Umsatzsteuer) 15 % der Anschaffungskosten des Gebäudes übersteigen.

Die Steuerpflichtigen machten in den finanzgerichtlichen Verfahren geltend, dass jedenfalls die Aufwendungen für reine Schönheitsreparaturen (wie etwa für das Tapezieren und das Streichen von Wänden, Böden, Heizkörpern, Innen- und Außentüren sowie der Fenster) nicht unter den Begriff der „Instandsetzungs- und Modernisierungsmaßnahmen“ fallen könnten, sondern isoliert betrachtet werden müssten. Kosten für Schönheitsreparaturen seien mithin auch nicht – zusammen mit anderen Kosten der Sanierung – als „anschaffungsnahe“ Herstellungskosten anzusehen, sondern dürften als Werbungskosten bei den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung abgezogen werden.

Dem widerspricht der BFH in seinen neuen Urteilen. Danach gehören auch reine Schönheitsreparaturen sowie Maßnahmen, die das Gebäude erst betriebsbereit (d.h. vermietbar) machen oder die es über den ursprünglichen Zustand hinaus wesentlich verbessern (Luxussanierung) zu den „Instandsetzungs- und Modernisierungsmaßnahmen“ i.S. des § 6 Abs. 1 Nr. 1a Satz 1 EStG. Dies begründet er mit dem vom Gesetzgeber mit der Regelung verfolgten Zweck, aus Gründen der Rechtsvereinfachung und -sicherheit eine typisierende Regelung zu schaffen.

Nach dieser Rechtsprechung müssen nunmehr grundsätzlich sämtliche Kosten für bauliche Maßnahmen, die im Rahmen einer im Zusammenhang mit der Anschaffung des Gebäudes vorgenommenen Sanierung anfallen, zusammengerechnet werden; eine Segmentierung der Gesamtkosten ist nicht zulässig.

Übersteigt die Gesamtsumme der innerhalb von drei Jahren angefallenen Renovierungskosten sodann 15 % der Anschaffungskosten des Gebäudes, kann der Aufwand nur nach den AfA-Regelungen abgeschrieben werden.

Ein Gebäude können Sie sowohl umsatzsteuerfrei als auch umsatzsteuerpflichtig vermieten. Vermieten Sie es sowohl steuerpflichtig als auch steuerfrei, müssen Sie die Vorsteuer aus den Baukosten aufteilen.

Beispiel: Ein Investor baut ein Objekt für 1.000.000 EUR zuzüglich 190.000 EUR Umsatzsteuer. Die gesamte nutzbare Fläche beträgt 1.000 qm. Davon vermietet er 600 qm steuerpflichtig und 400 qm steuerfrei. Die Vermietungsumsätze, die auf den steuerpflichtigen Teil entfallen, entsprechen 75 % des gesamten Vermietungsumsatzes.

Nach Ansicht des Europäischen Gerichtshofs (EuGH) kann die Vorsteuer in einem solchen Fall

nach einem Flächenschlüssel aufgeteilt werden (also dem Verhältnis der steuerpflichtig zu den steuerfrei vermieteten Flächen, im Beispiel 60:40) oder
nach einem Umsatzschlüssel (also dem Verhältnis der steuerpflichtigen zu den steuerfreien Vermietungsumsätzen, im Beispiel 75:25).

Diese beiden Schlüssel kommen allerdings nur dann in Betracht, wenn eine direkte Aufteilung nicht möglich ist.

Daher muss man nach Auffassung des EuGH beim Bau einer Immobilie zunächst eine direkte Zuordnung der Vorsteuer versuchen. (Der EuGH trifft leider keine Aussage dazu, wie eine solche direkte Zuordnung erfolgen könnte.) Erst wenn dies nur schwer durchzuführen ist, kann man auf den Flächen- oder Umsatzschlüssel zurückgreifen. In der Praxis kommt daher zumeist der Flächenschlüssel zur Anwendung. In dem Beispiel würde dies einen Vorsteuerabzug in Höhe von 60 % aus der gesamten Vorsteuer bedeuten.

Hinweis: Es bleibt aber abzuwarten, wie der Bundesfinanzhof dieses Urteil des EuGH interpretieren wird. Möglicherweise könnte es doch noch auf eine direkte Zuordnung hinauslaufen.